Учет аренды в соответствии с МСФО 16

Автор: Сергей Бельтюк, FCCA, LLM

Источник: Accounting Practice

С 1 января 2019 года организации, применяющие МСФО для подготовки отчетности должны перейти на новый стандарт МСФО 16 «Аренда». Это самое значительное изменение в МСФО в 2019 году, которое окажет значительное влияние на финансовую отчетность предприятия.

Как это часто происходит, в первую очередь при работе над стандартом необходимо обратить внимание на первичные документы и договора, используемые как основание для внесения записей в данные бухгалтерского учета. В частности, данный стандарт содержит руководство по оценке того, является ли договор или его отдельные компоненты договором аренды. В соответствии с МСФО16 договор содержит условие аренды, если он передает покупателю право контролировать использование определенного актива в течение периода времени в обмен на возмещение.

Поэтому для того, чтобы определить является ли заключенный контракт договором аренды, необходимо как минимум определить удовлетворяет ли он следующим условиям:

- Может ли указанный в договоре актив быть определен или нет?

- Как покупатель может использовать определенный актив?

- Так как это актив, то получит ли покупатель экономические выгоды от его использования? Если на все эти вопрос мы получим утвердительный ответ, то заключенный контракт будет являться договором аренды.

Заключенный договор может так же содержать отдельные от аренды условия или компоненты, которые необходимо учитывать как услуги. Такие компоненты должны быть отражены в учете раздельно .

Например, если предприятие арендует вагоны для транспортировки грузов, то аренда вагонов и услуги по погрузке, разгрузке и хранению должны быть выделены (и лучше прописаны раздельно уже в договоре) и учтены раздельно.

В соответствии с договором, на дату начала аренды, арендатор признает право пользования активом и обязательства . Право пользования включает в себя арендные обязательства плюс первоначальные прямые расходы по заключению договора. В свою очередь, обязательства это все фактические платежи по договору на дату начала аренды, дисконтированные до приведенной стоимости. Арендатор в учете не делает различия между операционной и финансовой арендой.

Основная бухгалтерская проводка при признании актива будет выглядеть следующим образом:

Дт Право пользования активом

Кт Обязательства по аренде ;

Последующее признание актива Арендатором предусматривает учет актива в соответствие с МСФО(IAS )16 «Основные средства» а, следовательно, актив необходимо амортизировать в течение срока использования.

В свою очередь, по кредиту будет увеличена балансовая стоимость обязательства на сумму отражения процентов по аренде. Проценты по обязательству и аренде будут отражены в составе прибыли и убытка. Соответственно мы увидим следующую бухгалтерскую проводку:

Дт Проценты по аренде

Кт Обязательство по аренде .

Учет аренды арендодателем в новом стандарте существенно не изменился. Для отражения аренды в бухгалтерском учете арендодатель по-прежнему должен сделать выбор между операционной и финансовой арендой.

Финансовая аренда предусматривает передачу всех рисков и выгод, связанных с владением активом покупателю. Во всех остальных случаях аренда классифицируется как операционная.

При первоначальном признании актива арендодатель признает дебиторскую задолженность по аренде. При этом сумма дебиторской задолженности должна быть равна сумме чистых инвестиций в аренду, которые представляют собой все платежи по договору на дату начала аренды, дисконтированные до приведенной стоимости и увеличенные на первоначальные прямые расходы по договору.

Бухгалтерская проводка в соответствие с МСФО5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность» будет следующая:

Дт Дебиторская задолженность по аренде

Кт Актив (переданный в аренду) .

При последующем признании актива арендодателем необходимо отражать финансовый доход в течение срока аренды, используя при этом, неизменную периодическую норму доходности. Бухгалтерская проводка при отражении финансового дохода за период будет следующей:

Дт Дебиторская задолженность по аренде

Кт Финансовый доход.

Арендные платежи за период относятся на уменьшение валовой инвестиции в аренду, уменьшая тем самым, основную сумму долга и незаработанный финансовый доход. Данная операция отражается следующей бухгалтерской проводкой:

Дт Денежные средства

Кт Дебиторская задолженность по аренде .

Арендодатель признает поступления по операционной аренде в качестве дохода линейным методом в течение всего периода аренды. Сам актив остается на балансе арендодателя. Наравне с доходом от сдачи актива в аренду, арендодатель признает в бухгалтерском учете затраты на амортизацию.

Ситуация совершенно другая в учете арендатора. В большинстве случаев арендаторы должны принять актив на баланс предприятия. На дату начала операционной аренды, арендатор признает право пользования активом и обязательства. Обязательства состоят из всех невыплаченных платежей на дату начала аренды. Если период аренды превышает один год, то сумма будущих платежей дисконтируется. При дисконтировании обычно используется дополнительная ставка заимствования (incremental borrowing rate ). Стандарт дает определение дополнительной ставки заимствования – это ставка процента, по которой арендатор мог бы привлечь заемные средства, необходимые для получения актива равной стоимости и на соответствующий срок. Соответственно, в учете арендатора операционная аренда или актив отражается следующей проводкой:

Дт Право пользования активом

Кт Обязательства по аренде .

При последующем признании арендатор должен начать начисление амортизации. Более того, все арендные платежи в учете делятся на оплату основного долга и оплату процентов по аренды. В учете данные операции отражаются следующими проводками в отчетном периоде:

Дт Амортизация (в отчете о прибылях и убытках)

Кт Наколенная амортизация по праву пользования активом

Дт Проценты по аренде (в отчете о прибылях и убытках)

Кт Обязательства по аренде.