Подготовка к составлению отчетности по МСФО по группе компаний

Саблина Наталья, независимый эксперт по МСФО

В соответствии с Федеральным законом о консолидированной финансовой отчетности от 10.07.2010 г. с 2015 года федеральные государственные унитарные и системообразующими предприятиями обязаны составлять, представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО. Как правило, такие предприятия являются группами компаний, которые имеют многочисленные филиалы, дочерние компании и ассоциированные компании, поэтому очень важным является организация оперативного сбора полной и корректной информации по всей группе компаний. Для организации сбора информации для составления консолидированной отчетности по МСФО необходимо разработать единую систему информационных запросов. Для эффективной работы системы предоставления информации, в запросах и реестрах для заполнения должны быть четкие рекомендации по заполнению и раскрытию информации в соответствии со статьями отчетности, которую компании группы составляют по РСБУ.

Процесс подготовки к составлению консолидированной отчетности по МСФО по группе компаний можно разделить на следующие этапы:

1. полное и корректное заполнение информационных запросов и реестров ответственными за заполнение сотрудниками компаний группы;

2. проверка заполненных информационных запросов и реестров;

3. сбор вспомогательной информации.

Для подготовки отчетности по МСФО может использоваться следующая дополнительная информация:

• данные по процентным ставкам из ежемесячного Бюллетеня банковской статистики ЦБ РФ 1;

• отчет актуария для компаний Группы, имеющих пенсионные обязательства и обязательства по иным долгосрочным вознаграждениям перед своими работниками;

• отчет независимого оценщика для дочерних компаний, вошедших в Группу за отчетный период.

Необходимо учесть, что если данные по процентным ставкам за отчетный период всегда своевременно есть на сайте Центрального банка России, то подготовка отчетов актуария и независимого оценщика может занять время.

После создания единой системы запросов информации по группе компаний необходимо регулярно проверять актуальность шаблонов информационных запросов и реестров, для своевременного предоставления дополнительных инструкций по заполнению ответственным за их заполнение сотрудникам компаний группы.

Настоящий пример организации системы информационных запросов и реестров для заполнения по группе компаний предназначен в первую очередь для федеральных государственных унитарных предприятий, соответственно данный регламент предоставления информации в первую очередь учитывает специфику работы этих компаний, но представленный практически материал может активно использоваться и негосударственными, коммерческими группами компаниями.

Трансформация отчетности для каждой компании группы осуществляется на основе данных, предоставленных в виде заполненных ответственными сотрудниками компаний информационных запросов и реестров.

Все дочерние компании и ассоциированные компании группы, а также компании, находящиеся в совместной деятельности группы с другим инвестором, заполняют пакет информационных запросов за каждый отчетный период нарастающим итогом с начала финансового года.

Далее представлена возможная система информационных запросов и реестров для заполнения по группе компаний, которая содержит практическое руководство для заполнения. Данный перечень информационных запросов и реестров, используемых для трансформации отчетности по МСФО, является примерным, но может оказать неоценимую помощь, стать основой для разработки собственной системы сбора информации по группе компаний, так как включает в себя практические наработки основных раскрытий отчетности по МСФО.

Основной запрос содержит расшифровку всех статей баланса и отчета о прибылях и убытках, а также данные о внутригрупповых операциях и операциях со связанными сторонами.

Лист «Бухгалтерский баланс» заполняется на основе Бухгалтерского Баланса, подготовленного по состоянию на начало и на конец отчетного периода по данным РСБУ. Лист «Отчет о прибылях и убытках» заполняется на основе Отчета о прибылях и убытках, подготовленного за отчетный период и за аналогичный период предыдущего года по данным РСБУ. При этом если заполнение Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках является основой для трансформации отчетности по МСФО, то последующая расшифровка для каждой строки финансовой отчетности может быть необязательна. Далее приведены примеры основных раскрытий информации по разделам финансовой отчетности. Каждый раздел отчетности, для которого требуется дополнительные раскрытия, отражается на отдельном листе или файле. Можно проводить автоматическую проверку заполнения раздела отчетности, сравнивая итоговые данные по листу с отдельным разделом отчетности и строками на листах «Бухгалтерский баланс» и «Отчет о прибылях и убытках».

Строка Баланса 1100 «Внеоборотные активы»

Строка Баланса 1110: Нематериальные активы необходимо расшифровать в разрезе инвентарных объектов, отразить движение нематериальных активов за период. Необходимо также указать дату ввода объекта в эксплуатацию, срок его полезного использования, первоначальную стоимость, накопленную амортизацию на начало и на конец отчетного периода, а также сумму начисленной амортизации за отчетный период.

Строка Баланса 1150: Информация об основных средствах и незавершенном строительстве должна быть в разрезе инвентарных объектов, а также содержать расшифровку движения основных средств, оборудования к установке и незавершенного строительства за отчетный период, дату поступления или выбытия каждого объекта.

Объекты основных средств, оборудования к установке и незавершенного строительства могут включать следующие группы:

1. Здания и сооружения

2. Машины и оборудование

3. Транспортные средства и прочие активы

4. Незавершенное строительство

Каждая группа ОС может подразделяться на подгруппы, например, группа «Транспортные средства и прочие активы» может включать в себя следующие подгруппы: «Транспортные средства», «Вычислительная техника» и «Прочие основные средства».

Также необходимо указать первоначальную стоимость и накопленную амортизацию каждой категории основных средств на начало и на конец отчетного периода, суммы поступлений и выбытий объектов, переоценки и начисленной амортизации за отчетный период.

В случае существенного различия между сроками полезного использования объекта ОС по техническому паспорту и классификатору ОС, должна быть представлена информация о сроке полезного использования по техническому паспорту. Необходимо раскрыть информацию, если разные части одного объекта ОС имеют разные сроки использования.

Для объектов незавершенного строительства необходимо составить пообъектный перечень эксплуатируемых объектов основных средств, учитываемых на счете 08 "Капитальные вложения" до момента регистрации в едином государственном реестре, необходимо также указать соответствующую группу ОС для каждого такого объекта.

Строка Баланса 1200 «Оборотные активы»

Строка Баланса 1210: Необходимо расшифровать запасы по основным группам, например, как в списке ниже:

• сырье и материалы

• покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия

• топливо

• тара и тарные материалы

• запасные части

• строительные материалы

• инвентарь и хозяйственные принадлежности

• спец. оснастка и спецодежда

• прочие материалы

Также по материалам отражаются остатки на начало и конец периода с оборотами.

Строка Баланса 1230: По этому разделу отчетности раскрывается информация по дебиторской задолженности, ожидаемой к погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты (долгосрочная) и по дебиторской задолженности, ожидаемой к погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты (краткосрочная), раскрывается информация по этим группам дебиторской задолженности по состоянию на начало и на конец отчетного периода.

Отдельно раскрываются общие суммы дебиторской задолженности компаний Группы.

Строка Баланса 1240: В финансовых активах компании указываются инвестиции, займы выданные, вложения в векселя и прочие финансовые вложения, при этом их необходимо разделить на вложения со сроком погашения более 12 месяцев после отчетной даты и со сроком погашения в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Инвестиции в акции компаний группы раскрываются общей суммой без указания наименований компаний группы, в которых у Компании имеются вклады. По инвестициям в акции сторонних компаний необходимо перечислить наименования данных компаний, сумму и процентную долю в уставном капитале.

Информация по займам выданным компаниям группы раскрывается общей суммой, без указания наименований компаний группы, которым выданы займы. По займам, выданным сторонним компаниям необходимо перечислить все компании-заемщиков, дату выдачи займа, предполагаемую дату погашения, сумму и процентную ставку.

Вложения в векселя компаний группы раскрываются общей суммой без указания наименований компаний группы, выпустивших вексель. По вложениям в векселя сторонних компаний необходимо перечислить все компании-эмитенты, дату выдачи, предполагаемую дату погашения, сумму и процентную ставку.

Депозиты разделяются на валютные и рублевые, долгосрочные и краткосрочные, депозиты со сроком до 3-х месяцев должны быть выделены. Также необходимо указать процентную ставку по каждому депозиту, стоимость на начало и на конец отчетного периода, суммы поступлений и выбытий за период.

Прочие финансовые вложения в компании группы раскрываются общей суммой без указания наименований компаний группы. По прочим финансовым вложениям в сторонние компании необходимо указать вид вложения и компанию-контрагента, дату вложения, предполагаемую дату погашения, сумму и процентную ставку.

Также по займам выданным, вложениям в векселя и прочим финансовым вложениям необходимо указать, является ли контрагент для Компании связанной или третьей стороной.

Строка Баланса 1260 («Прочие оборотные активы») включает в себя:

1. Расходы будущих периодов, которые также необходимо расшифровать по видам, например,

• программное обеспечение

• лицензии

• расходы на страхование

• расходы на оплату труда

• НИОКР

2. Незавершенное производство раскрывается отдельно в отношении:

• затрат на производство готовой продукции

• затрат по договорам подряда с компаниями Группы

• затрат по договорам подряда со сторонними компаниями

3. Расходы будущих периодов, необходимо расшифровать сальдо на счете 97, в том числе информацию по фонду оплаты труда, неиспользованным отпускам и предстоящим премиям.

По операционной аренде раскрывается информация о предстоящих после отчетной даты арендных расходах по договорам операционной аренды. Информация по договорам аренды с дочерними компаниями не включается в данное раскрытие. Предстоящие расходы по договорам аренды (расходным) необходимо указать общую ожидаемую величину арендных платежей по действующим на отчетную дату договорам аренды за весь оставшийся срок действия договора после отчетной даты и с разбивкой по годам. Информация раскрывается отдельно по каждому арендодателю и договору.

Строка Баланса 1300 «Капитал и резервы»

Необходимо показать движение уставного капитала за отчетный период, включая тип операции (например, дополнительная эмиссия) и дата ее осуществления, количество акций, номинальная стоимость, цена размещения и общая стоимость.

Строка Баланса 1400 «Долгосрочные обязательства»

Строка Баланса 1410: Раскрывается информация о величине полученных кредитов и займов, выпущенных векселях и облигациях по контрагентам. При этом указывается срок погашения более чем через 12 месяцев после отчетной даты (долгосрочные) и срок погашения в течение 12 месяцев после отчетной даты (краткосрочные). Векселя, выданные компаниям группы, раскрываются общей суммой без указания наименований компаний группы, которым выдан вексель.

По векселям, выданным сторонним компаниям, необходимо перечислить все компании-контрагенты, дату выдачи, предполагаемую дату погашения, процентную ставку, основную сумму долга и проценты к уплате, график погашения.

Облигации, держателями которых являются компании Группы, раскрываются общей суммой без указания наименований компаний Группы. По облигациям, держателями которых являются сторонние компании, перечислить все компании-контрагенты, дату выдачи, предполагаемую дату погашения, процентную ставку, основную сумму долга и проценты к уплате, график погашения основной суммы долга после отчетной даты.

Кредиты и займы, полученные от компаний Группы раскрываются общей суммой без указания наименований компаний Группы, от которых получен займ.

По кредитам и займам, полученным от сторонних компаний необходимо перечислить всех компаний-кредиторов, дату выдачи, предполагаемую дату погашения, процентную ставку, основную сумму долга и проценты к уплате, график погашения основной суммы долга после отчетной даты. По всем финансовым обязательствам необходимо указать, является ли контрагент для Компании связанной или третьей стороной. По каждому кредиту или займу необходимо указать вид залога и его сумму.

Необходимо также указать в разрезе каждого договора расходы на получение кредита/займа, сумму единовременных комиссий и других платежей, уплаченных при получении кредита, описать цель получения кредита/займа (например, строительство/реконструкция объектов ОС, пополнение оборотных средств и прочие).

Строка Баланса 1430: раскрывается информация о движении статей капитала и резервов за отчетный период и сальдо на конец отчетного периода по видам резервов и инвестиций.

Строка Баланса 1450 («Прочие обязательства»): Необходимо раскрыть информацию по договорам поручительства, где компания выступает поручителем, и которые действуют на отчетную дату. Необходимо также раскрыть информацию по действующим договорам залога с указанием предмета залога и его балансовой стоимости.

Необходимо раскрыть информацию по обязательствам капитального характера перед сторонними компаниями. Необходимо указать информацию по заключенным, но еще не исполненным на отчетную дату договорам капитального характера, в которых компания выступает покупателем/заказчиком, например: приобретение, строительство основных средств.

Раскрывается информация о движении средств целевого финансирования/государственных субсидий на счетах учета за отчетный период (cчета 86, 76). Информация о движении средств целевого финансирования/субсидий, полученных от государства, раскрывается в разрезе каждого договора целевого финансирования/субсидий.

В случае наличия у Компании реструктурированной задолженности по уплате налогов в бюджет, такая задолженность отражается в составе долгосрочной кредиторской задолженности, необходимо также указать предполагаемый график ее погашения.

Строка Баланса 1500 «Краткосрочные обязательства»

Строка Баланса 1520: Раскрывается информация по кредиторской задолженности, ожидаемой к погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты (краткосрочная).

Раскрывается информация по группам кредиторской задолженности по состоянию на начало и на конец отчетного периода.

Отдельно раскрываются общие суммы кредиторской задолженности перед компаниями Группы.

Краткосрочная задолженность по налогам раскрывается по каждому виду налогов по состоянию на начало и на конец отчетного периода.

Строка Баланса 1530: Раскрывается информация о доходах будущих периодов, расшифровка сальдо на счете 98 по видам доходов, виды доходов должны быть в соответствии с учетной политикой по МСФО группы компаний.

По операционной аренде раскрывается информация о предстоящих после отчетной даты арендных доходах по договорам операционной аренды. Информация по договорам аренды с дочерними компаниями не включается в данное раскрытие. Предстоящие доходы по договорам аренды (доходным) необходимо указать общую ожидаемую величину поступлений от операционной аренды по действующим на отчетную дату договорам аренды за весь оставшийся срок действия договора после отчетной даты и с разбивкой по годам. Информация раскрывается отдельно по каждому арендодателю и договору.

Предстоящие доходы по договорам аренды (доходным) от сторонних компаний должны быть расшифрованы как общая ожидаемая величина арендных доходов по действующим на отчетную дату договорам аренды за весь оставшийся срок действия договора после отчетной даты и с разбивкой по годам. Информация раскрывается отдельно по каждому арендатору.

Строка Баланса 1540: В этом разделе также раскрывается движение всех резервов предстоящих расходов за отчетный период, включая сальдо на начало, начисление резервов в отчетном периоде, использование начисленных ранее резервов и сальдо на конец отчетного периода.

Строка ОПУ 2110: Раскрываются основные виды выручки, полученные компанией в отчетном периоде. Виды выручки должны соответствовать видам выручки, которые утверждены в учетной политике компании по МСФО.

Необходимо раскрыть суммы выручки и прочих доходов, полученные от компаний группы за отчетный период отдельно по каждой компании группы.

Строки ОПУ 2120, 2220: Раскрываются статьи расходов по основным видам деятельности за отчетный период.

Виды расходов должны соответствовать видам расходов, которые утверждены в учетной политике Компании по МСФО. Для федеральных унитарных компаний расходы разделяются на производственные (оперативные), административные и прочие. Далее эти расходы классифицируются по функциональному признаку.

В случае если какая-либо статья расходов не указана в учетной политике по МСФО компании, то соответствующую сумму расхода необходимо включить в одну из следующих статей в зависимости от характера расхода:

• прочие производственные работы и услуги, либо

• прочие расходы по основным видам деятельности.

Строка ОПУ 2320: По всем договорам выданных займов необходимо указать сумму процентов к получению за отчетный период, в том числе указать, кто заемщик, компания группы или сторонняя компания.

Строка ОПУ 2320: По всем договорам кредитов/займов необходимо указать сумму начисленных за отчетный период процентов, в том числе указать, кто кредитор, компания группы или сторонняя компания.

Строки ОПУ 2340, 2350: Раскрываются основные статьи прочих доходов и расходов за отчетный период, список прочих доходов и расходов также должен быть утвержден в учетной политике по МСФО.

В случае если какая либо статья доходов/расходов не указана в учетной политике по МСФО, то соответствующую сумму дохода/расхода необходимо включить в одну из следующих статей в зависимости от характера:

• прочие доходы

• прочие административные расходы

Необходимо раскрыть статьи доходов/расходов, прибылей/убытков прошлых периодов, которые отражены в составе доходов/расходов, прибылей/убытков текущего отчетного периода. Также необходимо указать суммы доходов и расходов прошлых лет, полученных от компаний Группы.

Необходимо раскрыть информацию о формировании текущего налога прибыль и отложенного налога за отчетный период. По временным разницам необходимо расшифровать статьи, которые содержат различия в оценке активов и обязательств для целей бухгалтерского учета и налогообложения и соответствующие суммы на начало и конец отчетного периода.

Необходимо предоставить информацию о вознаграждении руководящим сотрудникам, перечислить ключевых руководящих сотрудников компании, с указанием ФИО и должности. К ключевым руководящим сотрудникам относятся лица, облеченные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля деятельностью Компании, например, генеральный директор, заместители директора по финансам, экономике. Необходимо раскрыть общие суммы выплат за отчетный период всему ключевому персоналу по заработной плате и премиям, обязательным отчислениям, вознаграждениям, связанным с расторжением трудового договора.

Необходимо раскрыть суммы расходов по основным видам деятельности и прочих расходов, полученным от компаний группы за отчетный период отдельно по каждой компании группы.

Необходимо также расшифровать величину себестоимости работ, услуг по строительству, реконструкции, модернизации для компаний Группы в разрезе статей расходов за отчетный период отдельно по каждой компании Группы.

Для составления консолидированной отчетности по МСФО необходима расшифровка выручки и прочих доходов, полученных от связанных сторон за отчетный период.

Связанными сторонами для группы компаний являются следующие стороны:

• инвесторы, контролирующие Группу или оказывающие на неё значительное влияние;

• предприятия, находящиеся с Группой под общим контролем инвестора (государственные компании), а также предприятия, на которые государство оказывает значительное влияние (например, доля владения государства составляет более 20%);

• ключевой управленческий персонал Группы (или ее компании - инвестора), а также близкие члены их семей;

• дочерние, ассоциированные и совместные предприятия ключевого управленческого персонала Группы (или ключевой управленческий персонал компании - инвестора).

Для получения более подробной информации по некоторым разделам финансовой отчетности, необходимо составить шаблоны реестров для заполнения. При этом если информация, предоставляемая в основном запросе, необходима для трансформации отчетности компании в целом, то более подробная информация реестров скорее необходима для последующих корректировок и дополнительных раскрытий.

Реестр «Дебиторская задолженность» содержит подробный реестр дебиторской задолженности за отчетный период по контрагентам и срокам возникновения дебиторской задолженности. Эти данные будут использоваться для раскрытия в отчетности информации о кредитных рисках компании. Также в данном реестре агрегируется информация об операциях со связанными сторонами: обороты доходов и остатки дебиторской задолженности.

Реестр «Кредиторская Задолженность» - это подробный реестр кредиторской задолженности за отчетный период по контрагентам и срокам возникновения кредиторской задолженности. Данные этого реестра необходимы для формирования раскрытий к отчетности: оценка риска ликвидности и информация об остатках кредиторской задолженности перед связанными сторонами.

Для компаний группы в разрезе компаний группы, дочерних и ассоциированных компаний группы, наиболее эффективно заполнять реестры «Дебиторская задолженность» и «Кредиторская Задолженность» на основании актов-сверки за отчетный период. Данная информация нужна для дополнительных раскрытий по операциям с компаниями группы, дочерними и ассоциированными компаниями группы, выверка сальдо еще в процессе подготовки к составлению консолидированной отчетности сохранит такой ресурс, как время, уже в процессе самой консолидации отчетности.

Реестр «Иски» содержит информацию о судебных, налоговых и иных исках, предъявленных компаниям Группы. В соответствии с данными этого реестра рассчитываются резервы по налоговым спорам и судебным разбирательствам, формируются раскрытия в отношении условных обязательств по налоговым спорам/судебным разбирательствам.

Реестр «Неликвидные запасы» - это расшифровка неликвидных запасов, а также намерения руководства в отношении неликвидных или невостребованных запасов. Данные используются для расчета резерва под обесценение стоимости неликвидных и невостребованных запасов.

Реестр «Договора подряда» содержит информацию о действующих на отчетную дату договорах, по которым компании Группы выступают подрядчиком. Реестр используется для расчета трансформационной корректировки по признанию выручки и затрат по законченным этапам работ по договорам подряда.

Реестр «НИОКР» содержит расшифровку научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, его данные необходимы для расчета трансформационных корректировок: списание НИОКР, признание НИОКР в составе нематериальных активов.

Реестр «Договора лизинга» - это информация по всем договорам лизинга, действующим в отчетном периоде, с указанием реквизитов и срока действия договора, общей стоимости переданных объектов по договору и общей суммы арендных расходов по договору, начисленных в отчетном периоде, график платежей по каждому договору лизинга.

Реестр «Неликвидные объекты ОС» содержит расшифровку неликвидных объектов ОС, а также намерения руководства в отношении неликвидных или невостребованных объектов ОС. Данные этого реестра используются для расчета трансформационных корректировок по ОС.

Хорошо работающая система сбора информации для составления консолидированной отчетности по МСФО является залогом успешной реализации проекта по трансформации консолидированной отчетности группы компаний. Данная система может стать инструментом планирования работы ответственных за предоставление информации сотрудников. С помощью этой системы можно контролировать полноту и корректность предоставленной информации от компаний группы. Единый формат предоставленной информации позволит эффективно использовать полученные данные в процессе составления консолидированной отчетности группы компаний.

В случае возникновения у компаний новых операций или появления новых требований МСФО необходимо сформировать дополнительные шаблоны запросов или реестров, либо дополнить уже существующие шаблоны.

---

1. www.cbr.ru – Издания Банка России/Бюллетень банковской статистики за отчетный период